本文主要從固定資產核算、壞賬準備的計提、對外投資核算、無形資產核算等方面來說明現行醫(yī)院財務、會計制度的欠缺,并提出自己的看法。

一、現行醫(yī)院財務會計制度存在的主要問題

(一)關于固定資產折舊
固定資產是醫(yī)院總資產的一個重要組成部分,對該類資產核算的正確與否直接關系到醫(yī)院整個會計信息的真實、準確與公允?！夺t(yī)院財務制度》第三十一條規(guī)定:固定資產按賬面價值的一定比例提取修購基金,用于固定資產的更新和大型修繕。筆者認為,上述規(guī)定存在以下幾個方面的弊端:
1.虛增固定資產總量。醫(yī)院固定資產不計提折舊,醫(yī)院資產負債表上固定資產項目的金額只反映原值,未能反映固定資產使用過程中的實際損耗,造成固定資產賬面價值和實際價值的嚴重背離,無從體現固定資產的使用狀況和新舊程度,不利于報表使用者了解固定資產的真實狀況。特別是遇到醫(yī)院合并、分立和用固定資產進行對外投資時,報表關系人無法僅從報表對醫(yī)院的整體資產狀況有一個全面的認識。2.虛增了凈資產。按照規(guī)定,醫(yī)院通過對固定資產提取修購基金的方式使固定資產的資本金額作為凈資產的一種形式逐漸沉淀于醫(yī)院之中,而同時又將固定基金的金額保持不變,這樣就使得同一筆固定資產對應的資本額同時在凈資產項目中做了兩次重復反映,并且隨著時間的推移,該重復額越來越大。3.不利于固定資產的更新。固定資產計提折舊的目的在于對固定資產使用成本的分配和對其已損耗價值的補償?，F在在沒有明確劃分比例的前提下,規(guī)定修購基金也可用于固定資產的大型修繕,無形之中會侵蝕固定資產的更新改造基金。4.不利于日常管理。由于固定資產不計提折舊,其原值與實際凈值的差異與使用時間呈正比,所以一旦發(fā)生報廢、毀損、盤虧等情況,醫(yī)院將無法知曉該資產的實際損失情況,不利于對固定資產的日常管理。5.在資產負債表中固定資產從購置到報廢的很長一段時間內,對其價值不做調整,而當該資產由于各種原因而退出醫(yī)院時卻按固定資產原值作一次性減少處理,會使醫(yī)院資產減少過快。

(二)關于壞賬準備的提取
“應收醫(yī)療款”賬戶中主要包含“病人欠費”。而“病人欠費”大體可分為兩部分:病人的惡意逃費和醫(yī)院為了發(fā)揚人道主義、救死扶傷而提供的綠色通道,以上費用十有八九是收不回來的,其壞賬率接近百分之百;“醫(yī)保欠費”隨著社會統籌病人的增多而不斷增多,即使醫(yī)院醫(yī)保制度執(zhí)行得很規(guī)范,也會以“超大盤”的形式而扣減,有時扣減率高達 30%。我國現行醫(yī)院會計制度允許的壞賬準備提取比率為 5%,遠遠低于實際發(fā)生率,致
使大量呆賬、壞賬不能沖銷,長期掛在賬上,使醫(yī)院的流動指標、償債能力失真,影響投資者的決策。

(三)關于資產計價
1.“應收醫(yī)療款”賬戶中包含了相當大的“病人欠費”數,且大部分無法收回。近年來,由于醫(yī)保病人發(fā)生的醫(yī)藥費遠遠超過征繳的醫(yī)保統籌基金,醫(yī)保中心無法將費用全額支付給醫(yī)院,又造成大額醫(yī)保欠費(目前醫(yī)保結算差額欠費占參保病人實際發(fā)生的費用比約為25%),賬面資產嚴重背離實際資產。雖然醫(yī)院可以按會計制度計提壞賬準備,但計提的壞賬準備遠低于可能發(fā)生的壞賬,壞賬準備按國家統一的比例提取(應收款余額的5%),且已經發(fā)生的壞賬損失須經財政部門批準后方可沖銷,致使大量呆賬、壞賬長期掛在賬上,妨礙了資金的周轉,導致企業(yè)現金流量的嚴重不足。
2.“固定資產、藥品、材料”等賬戶賬面反映的是貨物采購時的價格。一方面隨著時間的推移,科技的進步,特別是電子設備價值下降很快;另一方面固定資產在逐年使用中早已貶值,有的已報廢或接近報廢,但只要管理者不主動申報核銷,資產總是在不斷增加,造成龐大的賬面固定資產數額,與實際資產不符;或者由于存貨嚴重積壓,變現能力差,其賬面價值已經低于市價,現行醫(yī)院會計制度又不允許調整賬面價值,在資產負債表上仍然反映成本價值,而不是反映可變現凈值,造成賬實不符。若借鑒企業(yè)會計制度的規(guī)定,在期末對資產的可回收金額與賬面金額的差額,計提減值準備,可使資產負債表上反映的固定資產、藥品、材料等比較準確地反映單位財產的狀況。

(四)關于對外投資的核算
隨著醫(yī)療市場競爭的日益激烈,如何將有限的資金投入到最有效的項目中是當今醫(yī)院財務核算的重要內容。但在現行醫(yī)院會計制度中卻沒有對投資核算進行明細分類核算,所有投資均是通過“對外投資”科目核算,不能滿足醫(yī)院經濟發(fā)展的需要。

(五)關于無形資產的核算
如今各家醫(yī)院領導都在通過廣告宣傳、軟硬件的投資等手段加強醫(yī)院品牌的樹立,因為一個醫(yī)院的特有品牌就是其無形資產,雖然沒有實物形態(tài),但特色醫(yī)療服務、溫馨的護理氛圍、花園式的治療環(huán)境等都會讓醫(yī)院獲得額外收益。一個醫(yī)院的硬件投資會隨著時間的推移、市場競爭的激烈而貶值,但其無形資產會隨著醫(yī)院的成長而增值,資產負債表中無形資產的體現顯得尤為必要。

(六)關于管理費用分攤方法
《醫(yī)院財務制度》規(guī)定,間接費用即不能直接計入醫(yī)療支出或藥品支出的管理費用,按醫(yī)療和藥品部門的人員比例進行分攤。一般情況下,醫(yī)院的醫(yī)療部門和藥品部門人員比例為 10:1,這樣按人員比例分攤管理費用,則管理費用的 90%會分攤到醫(yī)療支出,只有 10%分攤到藥品支出上,結果會出現醫(yī)療收支虧損,而藥品收支結余數較大的現象,影響醫(yī)院財務收支的真實性。

二、對現行醫(yī)院財務會計制度的改進建議

(一)對于固定資產的折舊的建議
無論從會計報表中資產的真實性還是資產管理的角度,筆者建議取消“固定基金”賬戶,增設累計折舊賬戶,在資產負債表中作為固定資產的備抵項目,使醫(yī)院的會計報表能夠真實地反映其資產、凈資產以及收支結余的情況。

(二)對壞賬準備提取的建議
壞賬準備提取額的有限使醫(yī)院的各種呆賬長期反映在資產負債表上,對于一些無法收回而又數額較大的壞賬,在不影響當期收支平衡的前提下,直接從支出中予以沖銷。

(三)對資產計價的建議
醫(yī)院資產負債表是反映醫(yī)院在一定時點上的財務狀況的靜態(tài)報表。借鑒企業(yè)會計準則的核算要求,可在會計期末,對各項資產進行全面檢查,合理地預計各項資產可能發(fā)生的損失,對可能發(fā)生的損失計提減值準備。這樣,通過會計報表能夠了解到醫(yī)院資產的真實情況,政府主管部門可以對醫(yī)院實施有效的監(jiān)督和調控;醫(yī)院管理者可以根據醫(yī)院的經營狀況,制定出符合醫(yī)院實際的發(fā)展規(guī)劃;債權人可以決定是否向醫(yī)院提供貸款、供應貨物;社會中介機構也可以根據真實的資產狀況為各類報表使用者提供咨詢。

(四)對對外投資核算的建議
按照對外投資業(yè)務的不同性質,將“對外投資”科目進行明細分類為短期投資和長期投資,其中長期投資應進一步細分為長期股權投資和長期債權投資,并分別提出具體核算要求。筆者建議,應該增設“投資收益”科目?，F行《醫(yī)院會計制度》規(guī)定:醫(yī)院對外投資的收益在“其他收入”科目中核算,在業(yè)務收支總表中反映不出對外投資收益,從而不利于單位領導對投資收益做出正確評價。故建議參照企業(yè)會計制度設立“投資收益”科目,期末將“投資收益”直接轉入“收支結余”的“其他結余”科目。

(五)對無形資產核算的建議
在醫(yī)院資產負債表中增列“無形資產”科目,以完整反映醫(yī)院資產情況,使會計信息更能滿足醫(yī)療市場的需要。另外,應該合理確認、計量與核算醫(yī)院的無形資產。醫(yī)院無形資產涉及的范圍很廣,且多屬于知識性與精神性的產品,如醫(yī)療服務理念及管理方法、醫(yī)學科研項目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽、醫(yī)院品牌及知名度等。目前,醫(yī)院在管理工作中多注重有形資產的增長,競相提高醫(yī)院的各種配置,增加有形投入,而對無形資產的開發(fā)投入和核算管理沒有足夠的重視,無形資產流失現象比較普遍。而一定時期內為醫(yī)院提供某些特殊權利或有利于醫(yī)院取得較高社會效益和經濟效益的無形資產是一種稀缺性經濟資源,醫(yī)院應按期平均攤銷,計入對外提供的醫(yī)療服務成本。

(六)對管理費用分攤方法的建議
筆者認為,要改變目前單純按人員比例分攤管理費用的方法,應采用按人員比例和收入比例相結合、復合的管理費用分攤辦法。只有這樣才更能符合“收入與成本、費用應當相互配比”的配比性這一會計核算的一般原則。

 

再完善財務制度需要嚴格的監(jiān)督制度才能正常運行，以下對財務監(jiān)督制度作出個人的一些看法及分析：

 

　  (一) 會計監(jiān)督工作內容

　　處理好監(jiān)督與服務的關系

　　監(jiān)督與服務是對立統一、互為前提、相輔相成的兩個方面。服務不能沒有監(jiān)督，有監(jiān)督才能更好地服務；離開了服務就失去監(jiān)督的意義，離開監(jiān)督也難以正確服務，監(jiān)督與服務不是互不相容的，而是各自包含著對方的因素，因此監(jiān)督要體現服務，在服務中體現監(jiān)督。

　　1. 重點與一般的關系

　　會計監(jiān)督是一項綜合性很強的工作，正確處理好重點和一般的關系十分重要，深入實際調查研究，對具體情況有深刻的了解，提出切實可行的解決方法，使監(jiān)督工作做得深入、細致，并達到較好的效果。

　　2. 原則性與靈活性的關系

　　隨著社會主義市場經濟體制的建立，經濟活動更加廣泛，會計在履行監(jiān)督職責時，應把握好原則性和靈活性的關系，對于監(jiān)督中經常碰到問題的處理，在堅持原則的基礎上，具體情況具體分析，不死摳硬卡，也不隨心所欲，做到既不失掉原則性，又保證了問題處理中的靈活性，使會計監(jiān)督工作真正起到促進事業(yè)發(fā)展的作用。

　　(二) 醫(yī)院財務管理

　　改革開放以來，整個社會都在強調，提倡高科技和先進管理方法，其實所謂的高科技和所謂的先進管理方法，概括起來就是把工作做精、做細，社會分工越細，專業(yè)性越好，當然技術就越先進。財務管理也是同樣道路，把財務工作做精做細，相信對提高醫(yī)院經營績效有著積極的促進作用。

　　1. 醫(yī)院要成本核算

　　醫(yī)院開展成本核算是為了進行成本控制，其最終目的是要控制成本，節(jié)約開支、減少浪費、降低費用，從而增加結余提高醫(yī)院的經營績效。開展成本核算最關鍵的、最大的難點就是要樹立全體員工的成本意識和成本觀念。成本核算的方法有制定定額成本、實行成本費用包干制，對節(jié)約有獎超支罰款等措施，最終使醫(yī)院整體增收節(jié)支，提高經營績效。成本核算的另一種形式是制定項目成本。

2. 醫(yī)院要集團化經營

　　醫(yī)院集團化經營能使醫(yī)院在競爭激烈的醫(yī)療市場上處于優(yōu)勢，因為集團化經營使醫(yī)院最大范圍、最大限度地占領醫(yī)療市場，規(guī)模經營、規(guī)模效應能夠使醫(yī)療經營成本降到最低、效益最大。醫(yī)院并構或重組勢必形成醫(yī)院集團，醫(yī)院集團化經營有兩層含義：首先是僅指醫(yī)院的集團化經營，形成集團的各醫(yī)院按專科優(yōu)勢分類，這樣可以使醫(yī)院更加專業(yè)化，使醫(yī)術更加先進，這樣將吸引更多病人前來就醫(yī)，醫(yī)院整體效益將大大提高。

　　3. 醫(yī)院項目投資財務可行性分析

　　醫(yī)院項目投資大小不等，但無論大小都要進行財務可行性分析，這樣可以避免投資的盲目性，降低投資風險，防止投資失敗，減少投資損失。要保證分析評價的數據信息來源可靠、真實準確，這樣才能保證分析評價的科學性、客觀性，最后把分析評價的結果提交給醫(yī)院有權決策者作為最后決策的依據，當然醫(yī)院最后是否決定投資還要從醫(yī)院的整體來考慮，如果該投資方案本身財務可行性分析不可行，但該投資方案的實施能夠帶動其他相關業(yè)務的增長，并使醫(yī)院整體受益，這樣一來，即使投資方案本身是虧損的，還是應該實施該投資方案，這樣可以提高整個醫(yī)院的經營績效。

　　4. 醫(yī)院財務預測與計劃

　　財務部門要定期或不定期地根據有關數據資料和最新信息對收支情況進行預測，以便計劃下一階段的收支安排，尤其是彈性較大的開支，醫(yī)院雖然有完整的預算計劃，但醫(yī)院預算通常是以年度為基礎編制的，并且是在預算年度開始之前進行編制，離預算年度時間長、主觀性較強，有一定的缺點。如果在執(zhí)行預算的過程中和財務預測與計劃相結合，并且根據最新數據資料與信息，估計可能的業(yè)務收支結余情況及重大資產構建業(yè)務，對原先制定的預算計劃進行修改、修訂，以便合理計劃下一階段將要發(fā)生的費用支出，控制不合理的開支范圍，這樣就可以預防收支嚴重不平衡，防止出現巨額虧損，從而提高醫(yī)院的經營績效。

　　以上對做的會計監(jiān)督與財務管理工作方法的分析評價結果都可以作為醫(yī)院經營管理決策提供科學的、具體的、定量的數據與信息，保證經營決策的科學性、合理性、及時性，促使經營決策的成功和預防決策的失敗，降低經營風險、減少經營成本，從而為醫(yī)院的增收節(jié)支，為醫(yī)院提高經營績效發(fā)揮作用。